Pénalité de 40 % pour manquement délibéré : quand l’incertitude juridique fait obstacle à la majoration

Dans une décision du 12 mars 2026, le Conseil d’État rappelle un principe fondamental du contentieux fiscal : une difficulté réelle d’interprétation de la loi peut suffire à écarter la majoration de 40 % pour manquement délibéré, y compris lorsque le contribuable est assisté d’un professionnel. Une décision utile à intégrer dans toute stratégie de défense en contrôle fiscal.

Les faits : un report d’imposition au cœur du litige

Dans l’affaire soumise au Conseil d’État (CE, 8e-3e ch. réunies, 12 mars 2026, n° 503786, mentionné aux tables du recueil Lebon), un couple faisait l’objet d’un contrôle fiscal portant sur des opérations successives impliquant un report d’imposition relevant de l’article 151 octies du Code général des impôts (CGI).

Le litige portait précisément sur les effets d’une cession de titres sur le maintien de ce report. La cour administrative d’appel avait initialement donné raison aux contribuables. Le Conseil d’État casse cette analyse et valide le redressement sur le fond.

Mais c’est sur la question des pénalités que la décision présente le plus grand intérêt pratique.

La solution retenue : l’incertitude juridique exclut le manquement délibéré

Le raisonnement du Conseil d’État

Malgré la confirmation du redressement, le Conseil d’État décharge la majoration de 40 % appliquée par l’administration fiscale au titre du manquement délibéré. Il retient que l’application des textes en cause soulevait une véritable difficulté juridique, suffisamment sérieuse pour exclure toute intention d’éluder l’impôt.

Cette solution s’inscrit dans une ligne jurisprudentielle établie : lorsqu’un texte fiscal est objectivement ambigu ou complexe, l’administration ne peut pas déduire automatiquement une intention frauduleuse du seul fait que l’analyse du contribuable était erronée.

Ce que la décision écarte explicitement

Le Conseil d’État invalide un raisonnement administratif fréquemment rencontré en contrôle fiscal, qui consiste à déduire le manquement délibéré de la combinaison des éléments suivants :

• le contribuable est assisté d’un professionnel (expert-comptable, avocat) ;
• le schéma mis en œuvre est sophistiqué ;
• les obligations déclaratives n’ont pas été parfaitement remplies.

Cette démonstration est jugée insuffisante. La qualité de professionnel averti — en l’espèce, un expert-comptable — ne saurait, à elle seule, caractériser un comportement délibéré dès lors que le texte lui-même prête à discussion.

Trois réflexes à adopter en défense fiscale

Cette décision doit conduire à revoir systématiquement la pertinence des majorations pour manquement délibéré dans les dossiers de contrôle fiscal. Trois axes de défense méritent d’être intégrés en pratique.

1. Documenter les incertitudes d’interprétation en amont

Constituer dès la phase de mise en œuvre d’un montage ou d’une opération fiscale un dossier de justification : notes internes d’analyse, consultations juridiques, échanges techniques avec des conseillers. Ces éléments peuvent ultérieurement démontrer la bonne foi du contribuable.

2. Identifier les divergences doctrinales et jurisprudentielles

L’existence de positions doctrinales contradictoires ou de jurisprudences divergentes sur un même texte renforce l’argument de la difficulté sérieuse d’interprétation. Une recherche documentée à ce stade peut s’avérer décisive.

3. Contester systématiquement les motivations automatiques

Les motivations des majorations de 40 % qui reposent uniquement sur la qualité du contribuable ou la complexité du schéma — sans démonstration concrète de l’intention d’éluder — doivent être contestées méthodiquement, tant dans les observations en réponse à la proposition de rectification qu’en contentieux.

Ce qu’il faut retenir

La décision du 12 mars 2026 rappelle une distinction essentielle : perdre sur le fond n’implique pas automatiquement perdre sur les pénalités. Le redressement et la majoration sont deux questions juridiques distinctes, qui appellent des démonstrations séparées.

En matière de contrôle fiscal, l’incertitude juridique n’est pas seulement une contrainte technique. Lorsqu’elle est réelle et documentée, elle constitue un moyen de défense à part entière contre les majorations pour manquement délibéré.

FAQ — Pénalité de 40 % pour manquement délibéré

Qu’est-ce que la majoration de 40 % pour manquement délibéré ? Il s’agit d’une pénalité fiscale prévue à l’article 1729 du CGI, applicable lorsque l’administration démontre que le contribuable a sciemment éludé l’impôt. Elle s’ajoute aux droits rappelés et aux intérêts de retard.

Quand l’incertitude juridique peut-elle faire obstacle à cette majoration ? Lorsque le texte fiscal appliqué est objectivement ambigu ou complexe, et que cette difficulté d’interprétation est réelle et sérieuse, le Conseil d’État considère qu’elle fait obstacle à la caractérisation d’une intention délibérée d’éluder l’impôt.

Le fait d’être assisté d’un professionnel aggrave-t-il le risque de majoration ? Non, selon la jurisprudence constante du Conseil d’État. La qualité de professionnel averti ou le recours à un expert-comptable ne suffit pas à établir le manquement délibéré si le texte lui-même prêtait à discussion.

Peut-on contester une majoration de 40 % même si le redressement en principal est confirmé ? Oui. Le redressement sur le fond et la question des pénalités sont deux questions distinctes. Un contribuable peut obtenir la décharge des majorations même si les droits rappelés sont maintenus, dès lors que l’intention délibérée n’est pas établie.

Quelles preuves peut-on produire pour démontrer l’absence de manquement délibéré ? Notes d’analyse internes, consultations juridiques réalisées avant l’opération, existence de divergences doctrinales ou jurisprudentielles sur le texte en cause, échanges avec des conseillers. Tout élément attestant d’une démarche de bonne foi et d’une réelle difficulté d’interprétation est pertinent.

Conclusion

La décision CE n° 503786 du 12 mars 2026 apporte une confirmation utile pour les praticiens du contrôle fiscal : l’ambiguïté d’un texte fiscal, lorsqu’elle est établie, constitue un obstacle sérieux à la majoration pour manquement délibéré. Elle invite à ne jamais traiter la question des pénalités comme un accessoire automatique du redressement, mais comme un enjeu juridique autonome, à anticiper et à défendre avec rigueur.

L’équipe fiscale de DELCADE accompagne les entreprises et les particuliers dans toutes les phases du contrôle fiscal, de la phase amiable au contentieux devant les juridictions administratives. Pour toute question relative à un contrôle en cours ou à la contestation de pénalités fiscales, contacter l’équipe fiscale de DELCADE.